特殊普通合伙制会计师事务所内部治理问题研究

第一章 导论

1.1研究背景、意义

近些年来，企业的财务造假案件频频发生。2001 年安然事件直接导致了安达信事务所的瓦解，2006 年科龙电器、2021 年绿大地、2021 年内蒙古瑞金矿业公司审计失败案件直接导致了湖北立华、中天勤、鹏城等事务所的解散。更触目惊心的是 2021 年 5 月万福生科财务造假事件，证监会直接撤销了当年为其审计的事务所的证券期货业务许可。2021 年 5 月，大华隐瞒实情，对新大地生物科技有限公司出具虚假审计报告、虚假财务专项说明和管理提议书，因此大华事务所受到了相应的处罚。对于事务所总是审计失败这一问题，其中最重要的原因就是内部治理制度还不够完善缺陷较多。为了降低执业风险特殊普通合伙制正式在我国亮相，其迅速加快了我国注册会计师行业的前进步伐。2021 年，《合伙企业法》正式规定会计师事务所可以转型为特殊普通合伙制，2021 年 9 月，我国第一个特殊普通合伙制事务所安永华明会计师事务所正式建立，这也就标志着我国会计师事务所正式开始向特殊普通合伙制转型并逐渐与国际事务所接轨。随着法律制度的不断完善、会计师事务所整体规模的扩张、公民维权意识的增强、企业管理层不断串通舞弊等等，会计师事务所的执业风险正在逐步扩大。在特殊普通合伙制巨大光环的背后，也产生了相当多的问题，如会计师事务所审计质量低下、公信力受到质疑、不正当竞争加剧和执业行为短期化一直如影随形的伴随着我们。如何建立有效的内部治理机制以更好的防范和控制会计师事务所的风险，提高其面对风险的能力，保障事务所的整体利益，进而更好的把握机遇、创造价值，已成为我国会计师事务所内部治理中面临的关键性课题。

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1.2 国内外研究综述

2007 年，中国注册会计师协会颁布了《会计师事务所内部治理指南》（以下简称《指南》），该项法规重点强调要通过内部治理提高审计质量，降低执业风险以加快事务所前进的步伐。本章以《指南》为依据，以其提出的各个要素为模块进行综合评述。Thomas C. Wooten(2021)指出：会计师事务所内部治理中首先我们需要关注股权结构，股权结构是一个企业是否在日常的经营管理中获胜的关键所在，提出了针对具体会计师事务所的改进提议[1]。Dunham (2009)指出：人力资本是事务所的核心，所以在进行内部治理的时候，首先要考虑的就是人力资本在企业中的影响力与贡献程度，尤其是合伙人对企业的影响，因为合伙人拥有会计师事务所的最终控制权，如果采取一股一票和多数合伙人通过的原则，则有可能导致股权依然过于集中，导致大合伙人独断专行、不听从其他合伙人的意见[2]。陈永宏（2021）指出：最好的把资本;与人力;结合在一起的组织形式就是特殊普通合伙制，但是人力资本;在日常经营中显得更为重要，其最重要的就体现在股权结构中，比如在成立新的特殊普通合伙制事务所后需留一部分股权给新晋合伙人[3]。张立民（2004）提出，目前事务所中股权结构设立是不合理也不完善的。要么，合伙人数量太多直接致使股权过于分散，所有合伙人并不能达成一致意见，内部矛盾加剧；要不就是股权过于集中，一股独大现象突出，使得新晋的合伙人没有话语权，这样不利于会计师事务所在经营过程中对重大事项进行决策，同时降低了员工的工作积极性。张利民的观点是：在会计师事务所成长阶段，主张采用集中式模式，这样有助于权威的形成，从而使会计师事务所经营管理决策的效率得到提高[4]。

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第二章 相关概念及理论基础

2.1 相关概念

1980 年以后，市场经济逐步恢复且不断繁荣，企业的经营环境在这样的大背景下随之发生了翻天覆地的变化，各类企业问题也随之而来，人们逐步开始明白内部治理的重要性。到目前为止，国内并未对内部治理有一个统一的定义，争议颇多。吴敬链(1994)认为:内部治理是一种组织形式，由所有者、管理层、监事会构成，且三者之间相互制衡。在这种情况下, 公司的最高决策机构是股东大会其代表所有者,职责是聘请高级经理人员、并且具有奖惩、解雇员工的权利,其下设有董事会，职责是负责公司的日常经营管理，监事会由股东大会选举产生，并且与董事会平行行驶权利[42]。林毅夫(1995)认为:内部治理,就是指企业的所有者监督和控制企业经营管理活动的行为。;他表示人们一般定义的内部治理,就是所有者直接控制公司[43]。钱颖一(2003)认为:内部治理是存在于企业的一套完善的规章制度,在该制度下所有人员受统一支配,其中有股东、经理人、员工等,并在这种规章制度下获得经济利益。内部治理具体应包括的主要内容有：如何合理行驶控制权；如何对董事会、管理层和员工进行有效监督和评价；如何实施行之有效的激励机制[44]。张维迎(2004)指出：内部治理是指公司的所有者为了获得最大效益,如何更为有效的对董事会、高级经理层实施控制，从而构成一整套制度性的安排，在其中最重要的组成部分是组织形式和运行机制[45]。中注协对会计师事务所内部治理提出了强制性要求，要求必须根据《指南》制定相关章程，完善内部治理体系，增强企业的综合竞争力。事务所的内部治理与一般公司的内部治理有着相似之处，其目的是为了使得事务所的权力相互制衡且利益均衡分配。狭义的会计师事务所内部治理可以按照权责利进行划分，其主要包括合伙人会议、监事会以及合伙人管理委员会；广义的会计师事务所内部治理除合伙人会议、监事会以及合伙人管理委员会之间的制衡关系外，还包括组织形式、风险管理与质量控制、绩效评价、薪酬激励、合伙文化等一系列的制度安排。

2.2 理论基础

1965 年，埃德加 沙因提出了复杂人假设;理论。其有三个方面的含义。第一：人与人之间是有差异的，不可能存在完全相同的两个人，第二：随着时间的流逝、知识的推移、阅历的丰富，人在不断的变化。第三，他认为人都是利己的，人们总会把自身利益放在第一位，选择对自己最好的方式。他强调的是，不管是公平理论、需求层次论、或者是双因素理论，都证明了人不仅仅只追求利益，更多时候他们会考虑心理需求，如：能力肯定、社会地位、个人荣誉等，所有这些因素共同影响着个人能动性。个人的工作表现受到工作能力的高低、工作动机的强弱、个人的心理需求、与上下级间的关系所影响。复杂人也是理性人，理性的经济主体通常会考虑各种经济要素、社交要素、人文要素等，从而寻找出对自己影响最大的因素，综合分析做出选择。基于特殊普通合伙制会计师事务所内部治理进行研究分析时，我们必须特殊看待注册会计师以及审计人员，因为他们拥有较高的学历，较高的文化涵养，希望通过工作创造价值，他们对个人心理层次的需求比具体的经济利益更多一些。本文所说的人指的是复杂人;。

第三章 特殊普通合伙制会计师事务所内部治理的特殊性.....15

3.1 特殊普通合伙制会计师事务所的特点......15

3.2 特殊普通合伙制事务所内部治理的特殊性....15

3.2.1 股权结构与股利分配方面.........15

3.2.2 合伙人权责利的分配.....16

3.2.3 风险管理与质量控制.....16

3.2.4 事务所合伙文化.......16

第四章 A 会计师事务所简介及内部治理现状........18

4.1 A 会计师事务所简介.....18

4.2 A 会计师事务所内部治理现状.......18

第五章 A 会计师事务所内部治理评价及问题分析......21

5.1 问卷调查的设计和数据获取....21

5.2 信度效度分析....21

5.3 因子分析......22

5.4 结果及问题分析......23

第六章 强化 A 会计师事务所内部治理的若干提议

6.1 完善股权结构

笔者认为多元化的股权结构更有利于会计师事务所的发展，A 会计师事务所中既应有稳定的大合伙人，又能在健全的制度下发展优秀的专业人才加入到合伙人的队伍当中来。笔者认为事务所内部治理中最重要的是股权结构要合理，它涉及到事务所多个部门的整体运行，影响合伙人的利益分配及员工的工作积极性。其实，无论采取什么样的股权结构，高度集中也好，股权分散也好，只要 A 会计师事务所内部治理机制完善且不被大股东完全掌权，股权不会平均分配，推举出公正权威有效的合伙人管理委员会，充分发挥其职能，事务所的正常发展就会有所保障。在内部治理过程中，A 会计师事务所也可以借鉴、采用西方事务所及国际四大会计师事务所的先进做法，设立专门委员会起到相互制约的作用。可以设立质量监督部来监督各业务部门的执业情况，检查审计结果，提高审计质量；设立专门的绩效评价机构，评价员工的综合素质；成立管理咨询部、技术服务部等专业部门系统研究新的企业会计政策，给执业人员已最专业的指导。这就会在一定程度上避免因审计人员素质不够而做出的错误判断，最终对审计质量产生影响，使得审计风险较高。中国注册会计师协会对特殊普通合伙制事务所的合伙人条件作出限制，其规定特殊普通合伙制事务所的合伙人年龄不得超过 65 周岁，必须取得中国注册会计师职业资格，在事务所从事专门工作满 5 年。在一定情况下，注册税务师、注册资产评估师、也可以作为合伙人，但其人员不得超过总人员的 20%，并且出资比例前 5 名的合伙人必须是中国注册会计师。;如此，A 会计师事务所的合伙人集所有者、管理者、执业者于一身，做好事务所的主人，才能更好的推进事务所的发展，提高事务所的综合竞争力。合伙人会议是事务所的最高决策机构，在会议上要综合事务所的自身状况，提出适宜本所发展的战略性政策。

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结束语

特殊普通合伙制会计师事务所内部治理相较于其他两种组织形式存在其特性。本文结合前人研究结论及对 A 会计师事务所的研究分析得出其内部治理存在的问题，并详细提出解决策略。最终，本文主要得出以下几点结论：

第一，A 会计师事务所作为特殊普通合伙制存在其固有弊端，股权结构不合理，对合伙人的责任界定难以区分，因降低了合伙人的相互监督力度而存在审计质量不高的安全隐患等。因此，我们需要进一步完善股权结构、明确合伙人责任界定，细化对故意或重大决定的认定，有效弥补 A 会计师事务所组织形式的缺陷。

第二，A 会计师事务所作为一个拥有将近一万人员工的大所，员工专业能力并不平均，而事务所作为智力资本型企业，对员工的专业能力和道德素质要求很高，这就要求我们必须加强人力资源管理制度，改善绩效评价体系，完善薪酬制度，重视培训，将专有人才放于第一位。

第三，A 会计师事务所作为我国特大型的会计师事务所，其本应实行统一的合伙文化。但 A 会计师事务所实行的合伙文化并没有考虑到各分所的客观条件与环境，文化认同感不足。对此 A 会计师事务所需要增强合伙人及其员工对统一文化的认同感，增加以人为本的包容性。

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参考文献(略)