会计视角下企业激励下的股份支付方式
1 绪论
1.1 研究意义
全世界各种类型的股份支付激励模式是在美国的经理人股票期权制度的基础上逐渐形成的，因股份支付种类繁多、程序复杂、应用广泛，各国准则机构都将其视为研究难题。在我国，随着经济体制改革和股权分置计划的不断深入，股份支付激励计划也得到了引进和广泛应用。此后，我国相关部门也对股份支付激励计划的应用及其会计处理颁布了相应的法律规范。然而，相关法律法规主要是宏观调控管理企业实施的股份支付激励计划，只是规定了一些企业推行股份支付激励计划所应遵循的原则和规范，而很少有文件具体规定企业应如何确认和计量股份支付交易以及如何在财务报告中披露等问题，这使得我国企业推行股份支付交易初期，财务报告无法真实反映企业发生的股份支付交易。一方面，企业确认股份支付交易成本的方法不一致，影响财务报告数据的可比性；另一方面，企业的经营业绩受股份支付交易成本确认方法的影响，可能误导投资者等相关利益者的投资决策。因此，我国急切需要一部股份支付会计准则来规范指导企业股份支付交易的会计处理。2006 年，财政部首次发布了CAS 11（《企业会计准则第11 号股份支付》），改变了我国长期以来股份支付交易无准则指导规范的局面。通过借鉴美国及国际股份支付准则，我国财政部公布的CAS 11 准则已基本完成了国际趋同性发展。然而，我国的股份支付准则远没有IFRS2（International FinancialReporting Standard 2）、SFAS123（Statement of Financial Accounting Standards No.123Resource）成熟稳重，规范细节上还不够完善，缺乏相关补充条款及解释性应用指南，且财政部2008 年出版的《企业会计准则讲解》也仅是对准则的相关规定稍作解释说明，这完全无法满足企业实施股份支付激励计划的实践需求。而在实践应用中，股份支付准则在我国尚处于初期应用阶段，缺乏可供参考的实践应用案例。另外，受我国会计人员职业道德以及执业水平的影响，很可能造成对准则的误解，影响财务报表的质量，甚至使准则演变成企业操纵利润的工具。因此，对我国的股份支付准则加以解析、补充和完善刻不容缓。
2.1 股份支付概述
2.1.1股份支付及其特征
国内外各界对股份支付概念的界定基本一致，仅存在细微差别。国外准则规定的股份支付交易不仅包括企业为换取员工服务而支付的权益性工具薪酬，还包括为换取第三方的商品或服务而支付的权益性工具对价。而我国企业会计准则定义的股份支付主要是指为获取员工服务而承担的股份支付。本文主要研究企业激励中的股份支付方法，因此采用我国财政部股份支付准则对股份支付交易的概念，‘以股份为基础的支付简称股份支付，是指企业通过授予权益性工具或承担负债（以权益性工具为基础确定）获取员工或第三方提供的服务的交易。;由股份支付的准则定义，可以看出，其具有以下几个方面的特征：首先股份支付是发生在企业和其员工或第三方之间的交易。企业以股份为基础发生的交易，不仅可能发生在企业与其员工之间，还可能发生在企业与其股东之间或者发生在合并交易中的交易双方之间。股份支付准则所定义的股份支付交易仅指企业发生的企业与其员工或第三方之间的以股份为基础的交易。其次获取员工或第三方服务是股份支付交易的主要目的。企业只是通过股份支付交易获得员工或第三方提供的服务，或者说取得接受员工或第三方提供服务的权利。而且企业的目的只是将这些服务或权利用于企业日常生产经营活动，并不是要转售盈利等。再次准则规定的股份支付交易成本费用的确认由企业所支付的权益性工具的未来价值决定，这是股份支付交易与其他类型交易（企业与员工之间）的最大差异。在股份支付交易到期行权时，不论是以权益结算的股份支付，还是以现金结算的股份支付，股份支付交易成本都是由行权时企业权益性工具的公允价值决定的。
3 企业股份支付准则的比较分析........................................................................................... 13
3.1 美国股份支付准则..................................................................................................... 13
3.1.1 APB25《授予员工股份的会计处理》............................................................ 13
3.1.2SFAS123《股票薪酬会计处理方法》............................................................. 13
3.1.3SFAS123（R）《以股份为基础的支付》........................................................ 14
3.2 国际股份支付准则..................................................................................................... 14
3.2.1IAS 37《准备、或有负债和或有资产》......................................................... 14
3.2.2IFRS 2《以股份为基础的支付》..................................................................... 14
3.3 我国股份支付准则..................................................................................................... 15
3.4 国内外准则比较的启示............................................................................................. 16
4 企业股份支付交易的会计问题........................................................................................... 17
4.1 股份支付交易会计处理的要求................................................................................. 17
4.1.1以权益结算的股份支付................................................................................... 17
4.1.2以现金结算的股份支付................................................................................... 17
4.2 股份支付的确认和计量............................................................................................. 18
股份支付会计问题的案例分析：以用友软件、伊利股份为例....................................... 23
5.1 用友软件股份支付交易限制性股票..................................................................... 23
5.1.1基本情况........................................................................................................... 23
5.1.2会计处理........................................................................................................... 25
5.1.3案例剖析........................................................................................................... 27
5.2 伊利股份股份支付交易股票期权......................................................................... 28
5.2.1基本情况........................................................................................................... 28
5.2.2会计处理........................................................................................................... 30
5.2.3案例剖析........................................................................................................... 33
6 企业股份支付在我国的实践及完善................................................................................... 35
文章在对国内外股份支付会计准则的深入比较分析的基础上，详细阐述了我国股份支付会计准则对股份支付确认与计量的具体规定。通过运用实证分析方法对用友软件和伊利股份两家上市公司的限制性股票和股票期权股份支付交易全过程细致研究，剖析了两家公司股份支付激励计划的设计及实施中的问题，总体观察我国目前股份支付激励制度的实施现状和问题，提出了完善我国股份支付激励制度的对策。我们应努力营造有利于股份支付交易发展的外部环境，构建合理的企业内部管理和控制机制，进一步对我国股份支付准则进行修订和完善，保障企业有效运用股份支付激励计划，使其发挥激励效用。然而，随着我国资本市场的不断发展，金融衍生工具种类越来越多，股份支付激励方法已不仅限于股票期权和限制性股票等方式，本文并未对各种激励方法进行一一说明。因此，今后的研究方向将对各种类型的股份支付方法的估计、实施及会计处理问题进行研究。每种类型的股份支付方法都有其共性之处，应对这些共性问题进行总结研究。对每种方法的个性问题，也应重视分析，最好可以运用实证案例具体分析。