论纳税人退还税款请求权

第 1 章 绪论1.1 选题背景及选题意义我国在税收立法中往往注重国家本位而忽视了对纳税人权利的保护，对纳税人应尽之义务规定较为具体，而对纳税人应享之权利规定相对匮乏。如何公平合理地规范征纳双方权利和公平地确定纳税主体的义务，始终是税法研究的重要课题。本文中，笔者将择取纳税人退还税款请求权进行重点探究。《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《征管法》)中明确指出，纳税人享有多种权利，其中包括依法享有申请退税这一权利。①需要税务机关退税的具体情形有以下两种：第一种是税务机关发现实际收缴的税款多于纳税人应缴税款，直接将多缴税款退还给纳税人；第二种是纳税人自行发现向税务机关超额缴纳了税款，可以在 3 年内要求向税务机关退还多缴纳的税款，税务机关依法按照程序审核确定纳税人申请有效，将如数退还税款，同时还要按照同期银行存款利息补偿纳税人。②而此次的征管法修正案征求意见稿又对现行退还税款请求权规定的申请期限做出了调整，申请期限由 3 年调整至 5 年。③上述法条构成了我国税法对于纳税人退还税款请求权的基本框架。但仔细推敲，法条概念模糊、表述不明等问题仍然存在。对比其他法治成熟稳重的国家而言，我国对于纳税人退还税款请求权的规定略显单薄。对纳税人退还税款请求权的探究，从理论研究到实务操作两方面都具备重要意义。理论研究方面，关系到对税收法律关系性质的认定、对征税机关与纳税人之间权利及地位应否对等的探求、对税收法定主义及实质课税原则内容的理解；实务操作方面，则直接影响到纳税人实体权利的实现。如退还请求权何时成立？权利人及退还义务人如何划分？退还范围如何明确？权利的消灭如何认定？等等。笔者关注到，国外针对纳税人此项权利的研究早已形成系统性理论，但国内研究甚少，导致征纳双方在实务操作中难免存在分歧。.......1.2 研究目标及研究内容通过本课题的研究，力求对新征管法修订案中第八十五条对于纳税人退还税款请求权确认条件的修改与完善进行理论性探究，同时为税务机关在实施税款退还制度过程中面临的税收征管问题提供参考性意见，以期消解我国当前税收征管程序方面所面临的诸多困境，努力做到确保在纳税人权利最大化的同时，国家征税权的完整性不受侵犯。本文尝试以范某荣与广东省罗定市地方税务局税务行政处理纠纷案为切入点，引出对纳税人退还税款请求权问题的探讨与研究。从其税收法律关系性质着手，对纳税人退还税款请求权进行了理论分析。进而对我国纳税人退还税款请求权的立法现状及特点进行了总结，通过列举分析域外国家或地区（如美国、日本、德国、韩国和中国台湾地区）对于退还税款请求权的相关规定，指出我国对于退还税款请求权立法存在的不足，并提出相应的完善意见及提议。内容概括如下：第一部分是对于纳税人退还税款请求权的基本问题。通过案情介绍和案例争议焦点的分析，进而引出纳税人退还税款请求权的基本概念及其具体权能，从宪法、税法、民法等领域多角度探究退还请求权的理论基础，并对其必要性及产生的原因进行分析阐述。第二部分将主要研究我国纳税人退还税款请求权的立法现状及存在的问题。重点运用列举分析法与比较分析法从我国对于纳税人退还税款请求权的立法现状及特点、现有立法中存在的问题两方面进行研究分析。其中立法现状及特点方面从《征管法》、《征管法实施细则》、《海关法》等法律法规所涉及退还请求权的法条进行列举分析，重点强调新征管法修正案征求意见稿第八十五条专门针对现行第五十一条规定作出的调整内容，具体分析其提出背景及现实的立法意义；立法中存在的问题方面则通过对纳税人申请退还多缴税款权适用现状的调查了解，从税收法定主义的缺失、权利内容的不明确、权利救济的不完善等多方面来具体考量，指出现行立法存在的弊端。......第 2 章 案例概况2.1 案情介绍原告范某荣作为承建工程的实际施工人，因计税工程款金额大于法院生效法律文书所确认的工程款金额而导致已缴税款超过应纳税款一事，其申请退税的请求及理由具体如下：一、法院的民事判决书作出后，税务机关就应该发现多缴税款事实，应立即退还多缴税款而不受任何期限限制；二、纳税人从结算税款之日的 3 年期限内察觉到自己多缴纳了税款，纳税人有权要求税务机关退还税款并加退还同期银行存款利息，此项法律条文并未明确规定申请期限超过 3 年的不予退还纳税人多缴的税款本金；三、税务机关无论在何时发现多征了纳税人的税款，经核查无误之后，都应当退还给纳税人。并无规定如发现之时距离纳税人缴纳税款之时超过 3 年申请期限的，税务机关可不予退还。征税机对于本案中受理范某荣退还多缴税款的申请后，复函明确表示范某荣的退款申请距离结算日的期限已超过 3 年，因此税务机关不予退还。范某荣不服，向其上级税务机关申请复议，复议机关遂作出行政复议决定，维持了原征收机关作出的不予退税的决定。范某荣不服税务机关的行政复议决定，向人民法院提出诉讼。法院依据《征管法》的规定，指出范某荣提出申请的期限超过法律条文规定的 3 年期限，并且该法律没有明确规定申请退税期限中存在中止、中断等情形，法院没有直接做出行政行为的职责和权力，因此不支持范某荣的诉讼，同时对其他诉讼请求予以驳回。上诉人范某荣不服一审判决，又向上级法院提起上诉，请求法院判决税务机关退还多缴税款。具体陈述的理由有：一、一审判决没有全面的适用法律。在任何时候，只要税务机关发现纳税人缴纳税额超出实际应交税额，就应当及时将超出部分退还给纳税人，这是税务机关分内的工作职责，税务机关应尽到的义务与纳税人申请与否无关；二、税务机关无权且不应占用纳税人多缴纳的税款，这属于不正当得利，违反了国家机关的诚信原则。税务机关不予退税的决定应根据法律精神确立的，如无明确的法律依据，则理应退还税款。而税务机关则认为，针对范某荣申请退税而作出的《复函》，内容有理有据，完全按照法定程序，没有违背任何法律条文。二审法院最终判决：范某荣的上诉理由不成立，不支持其上诉请求。.......2.2 案例争议焦点如何确定发现多缴税款的义务主体？即怎样区分税务机关发现与纳税人自行发现。原告范某荣认为：《征管法》第五十一条对于第一、二两种情形是相互包含的一种递进关系，第一种情形（税务机关退还多征收的税款）是第二种情形的基础，第二种情形（3 年内要加算利息）是第一种的特殊情况。纳税人提出申请退税，包括税务机关主动发现多缴税款，税务机关已经核实并确定了多征税款的事实，且税务机关在法庭上对此事实并无争议。因此，税务机关才是本案中发现多缴税款的主体。被告税务机关认为：当事人提交税务机关的法院终审判决书，属于申请退税提出的证据材料，与税务机关发现;是两码事，必须区分纳税人提交退税申请和税务机关主动发现多收缴税款的两种情况。另外，法律条文对这两种退税的规定办法是并列的关系，并不是纳税人理解的关联关系，《征管法》的立法基本原理就是强调 3 年的申请期限，如果忽视这种时间限制，那该项法律条文就无存在意义。本案二审法院认为：法院民事判决书是原告在向税务机关递交退税《申请书》时一并提交的证据材料，税务机关的《复函》是基于当事人提出退税申请而作出的。本案是范某荣自行发现多缴税款，不适用于税务机关发现的情形，因此法院对范某荣的上诉意见不予支持。.........第 3 章 纳税人退还税款请求权的基本问题.........63.1 纳税人退还税款请求权之界定.......63.2 纳税人退还税款请求权的理论基础及产生原因.........63.2.1 纳税人退还税款请求权的理论基础.........63.2.2 纳税人退还税款请求权产生的原因.........8第 4 章 纳税人退还税款请求权的立法现状及存在的问题...........104.1 立法现状...........104.1.1 现行规定...........104.1.2 立法特点...........114.2 立法中存在的问题.....11第 5 章 纳税人退还税款请求权的域外考察.....165.1 税收法定主义的体现...........165.1.1 立法层次较高.............165.1.2 专门性立法.......165.2 明确的权利内容.........165.3 完善的权利救济机制...........18第 6 章 完善我国纳税人退还税款请求权的提议6.1 落实税收法定主义如何确保税收法定主义的落实，提升立法层级是基础。我国《宪法》中只规定了纳税人应该依法履行纳税义务，但并没有明确提及维护纳税人的权利和监督征税机关依法行政等问题。唯有《宪法》将其内容补充完善，构建出完整的法律体系，才能确保国家的依法治税。所以，落实税收法定主义是当务之急，应该将其列入《宪法》的范围之内，切实保障纳税人的权利。如何确保税收法定主义的落实，限制立法授权是关键。虽然我国税收法律体系中已将税收法定主义确立为立法的基本原则，但实际上却往往将本应由全国人大及其常委会所行使的立法权授权给国家最高行政机关国务院，而国务院又将部分权力转授权至财政部以及国家税务总局，最终使得现行部分税收政策是由财政部、国家税务总局以发布通知的形式而出台。这种违背法定原则而逐级授权制定税收制度的方式，导致了税法的随意性和不稳定性。限制立法授权首先应贯彻税收法定主义原则，将税收法定主义作为实现纳税人权利的统领明确写入宪法；其次，精简清理我国现行的税收法规及相关规章制度，将税收立法权统一收归至全国人大及其常委会；最后，提高立法水平，确保税法制定过程中的正当性与合法性，约束行政机关的自由裁量权。如何确保税收法定主义的落实，完善立法监督是根本。税收法律立法过程的合法与否，决定着税收法定主义能否真正发挥作用。因此，税收法定主义不应仅仅对法律条文进行规定，更应重视制定程序的正当性与合法性。完善立法监督，就是要求全国人大承担各项税收法律、法规、规章的审查责任，进一步完善立法监督程序。.........结 语退还税款请求权是纳税人应该得到保障的一项重要权利，对纳税人退还税款请求权的探究，无论从理论研究到实务操作两方面都具备重要意义。由于我国在税收立法及税法研究中往往片面强调国家本位;和不当理解税收优先原则;，导致关于于纳税人行使退税权的具体程序性事项的规定模糊不清、缺乏可操作性，这使得对纳税人退税权的保护形同虚设，其合法权益得不到应有的保护。笔者之所以择取纳税人退还税款请求权进行重点探究，其目的是力求对新征管法修订案中第八十五条对于纳税人退还税款请求权确认条件的修改与完善提出建设性意见，同时为税务机关在实施税款退还制度过程中面临的税收征管问题提供参考性提议。着重强调在维护国家征税权的基础上，如何切实维护纳税人合法权益。本文以纳税人范某荣与广东省罗定市地方税务局税务行政处理纠纷案为切入点，从纳税人申请退还税款请求权的税收法律关系性质着手，细致剖析其理论基础，通过研究总结我国纳税人退还税款请求权的立法现状及特点，并对比借鉴域外国家或地区的成熟稳重立法经验，指出我国对于纳税人退还税款请求权在立法中存在的问题，并提出相应的完善意见及提议。笔者认为本文研究的创新之处有以下三点：一是案例法的引入为笔者研究纳税人退还税款请求权提供了司法实践的个案参照，通过对案情的梳理和案例争议焦点的提炼，进而引申出退还税款请求权的基本概念及其具体权能，从宪法、税法、民法等领域多角度探究其理论基础，并对其必要性及产生的原因进行详细阐述；二是运用比较分析法，以域外立法经验为借鉴，针对我国退还税款请求权的立法现状及存在的问题两方面进行比较分析，从而指出现行立法中存在税收法定主义的缺失、权利内容的不明确、权利救济的不完善等多方面问题，对于完善立法具有一定的参考价值；三是提出了加快制定税收基本法、建立有效的权利救济机制等相关立法提议。因为笔者认为，唯有完善税收法律体系，加快制定符合我国国情的《税收基本法》，针对税收在立法、执法、司法以及法律监督等方面进行具体规定，才能真正实现国家征税权与保护纳税人权利两者的平衡。同时为确保纳税人权利得到及时有效的救济，提出了取消税收复议前置设定、将利息制度引入复议程序、适时设立税务法庭等提议。.........参考文献(略)